大学生实习薪酬如何缴纳个人所得税又有重大变化
时间：2020-08-20 16:51:34
针对实习生取得的报酬是按照工资、薪金缴纳个人所得税还是按照劳务报酬缴纳个人所得税问题，曾经在网上掀起过一轮风波。2016年10月12日，国家税务总局曾在官微中发表了《【新闻澄清】实习生“劳务报酬税”是误用税收政策》，文章指出实习生群体被征收劳务报酬税属于企业误用税收政策，实习生工资应当按“工资、薪金报酬”处理，与正式职工享受同等税制。
但是，到了2020年，对于实习生报酬如何缴纳个人所得税的口径又发生了重大变化。最近，国家税务总局发布了《国家税务总局关于完善调整部分纳税人个人所得税预扣预缴方法的公告》（国家税务总局公告2020年第13号），文件第二条规定：正在接受全日制学历教育的学生因实习取得劳务报酬所得的，扣缴义务人预扣预缴个人所得税时，可按照《国家税务总局关于发布〈个人所得税扣缴申报管理办法（试行）〉的公告》（2018年第61号）规定的累计预扣法计算并预扣预缴税款。同时，公告解读对第二条解释如下：
正在接受全日制学历教育的学生因实习取得劳务报酬所得的，扣缴义务人预扣预缴个人所得税时，可按照《国家税务总局关于发布〈个人所得税扣缴申报管理办法（试行）〉的公告》（2018年第61号）规定的累计预扣法计算并预扣预缴税款。根据个人所得税法及其实施条例有关规定，累计预扣法预扣预缴个人所得税的具体计算公式为：
本期应预扣预缴税额=（累计收入额-累计减除费用）×预扣率-速算扣除数-累计减免税额-累计已预扣预缴税额
其中，累计减除费用按照5000元/月乘以纳税人在本单位开始实习月份起至本月的实习月份数计算。
上述公式中的预扣率、速算扣除数，按照2018年第61号公告所附的《个人所得税预扣率表一》执行。
如，学生小张7月份在某公司实习取得劳务报酬3000元。扣缴单位在为其预扣预缴劳务报酬所得个人所得税时，可采取累计预扣法预扣预缴税款。如采用该方法，那么小张7月份劳务报酬扣除5000元减除费用后则无需预缴税款，比预扣预缴方法完善调整前少预缴440元。如小张年内再无其他综合所得，也就无需办理年度汇算退税。
所以，我们看到，到了2020年，根据国家税务总局公告2020年第13号规定，大学生实习取得的报酬改为了按“劳务报酬所得”缴纳个人所得税。但是，鉴于我们2019年实施的新《个人所得税法》采用了综合所得征收，劳务报酬所得并入了综合所得。因此，13公告虽然把大学生实习报酬从“工资、薪金所得”改为了“劳务报酬所得”，但实际上在当下税制背景下不仅没有给大学生实习报酬增加税负，反而是减轻税负了。为什么呢，第一根据《国家税务总局关于发布<个人所得税扣缴申报管理办法（试行）>的公告》（国家税务总局公告2018年第61号）规定：劳务报酬所得以收入减除费用后的余额为收入额，预扣预缴税款时，劳务报酬所得每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按收入的百分之二十计算。也就是说，相对于“工资、薪金所得”而言，实习生报酬按“劳务报酬所得”并入综合所得缴纳个人所得税时，可以多扣除“减除费用”，即每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按收入的百分之二十计算。同时，在新个人所得税法下，“劳务报酬所得”并入综合所得，一年还可以减除6万元的费用，扣除和税率与按“工资、薪金所得”一样。
因此，在新个人所得税法下，国家税务总局是用心良苦，特意将大学生实习报酬个人所得税缴纳项目从“工资、薪金所得”又调整为“劳务报酬所得”，且在平时预扣时就按累计预扣法预扣，实则是刻意来为大学生实习报酬个税减负。
既然个人所得税政策制定者在当下是如此响应国家减税降负的号召了，后面就看要增值税如何配合了。鉴于在企业所得税上，根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号 ）：企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
鉴于企业所得税将实习生报酬认定为工资、薪金。所以，我们认为，增值税政策也应该从讲政治的角度出发，跟着企业所得税口径走，即在增值税上建议将实习生报酬认定为“单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务”，不缴纳增值税。从而对于实习生报酬，企业可以直接造清单在企业所得税税前列支扣除。
我们建议，对于实习生报酬，个人所得税按“劳务报酬所得”预扣缴纳个人所得税，增值税和企业所得税认定为工资，不缴纳增值税且用企业自制清单在企业所得税税前扣除，这才是将减税降费红利最大化惠及纳税人的做法，必将得到广大纳税人的拥护和赞赏。
作者：中汇税务集团合伙人/全国技术总监 赵国庆