此前，国务院办公厅发布《国务院办公厅关于印发全国深化“放管服”改革着力培育和激发市场主体活力电视电话会议重点任务分工方案的通知》（国办发[2021]25号，以下简称“25号文”），强调要“进一步简化研发支出辅助账，优化技术合同认定登记等程序和手续，便利符合条件的企业享受研发费用加计扣除政策。”前段时间，为贯彻落实国务院相关精神，国家税务总局制发《关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》（2021年第28号，以下简称28号公告），对研发费用加计扣除相关事项进行了全面更新，28号公告的出台，使纳税人享受研发加计政策更便捷、更顺畅、更高效。笔者就该政策进行梳理和内部研讨，现就相关纳税人在实际存在研发费用加计扣除税收优惠政策环节应针对性给予关注的事项进行初步分析探讨。
一、预缴环节允许加计，现金流与申报效率双优化
28号公告明确，在今年10月份预缴申报时，允许企业自主选择提前享受前三季度研发费用加计扣除优惠。这是对今年3月底发布的《财政部 税务总局关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第13号，以下简称“13号公告”）中首次将享受研发费用加计扣除优惠的时间由“汇算享受”改为“预缴享受”的落地。28号公告的及时出台，在优化企业的现金流的同时，更能有效避免年度汇算清缴时因研发费用加计扣除产生退税。实现企业现金流与企业所得税汇算清缴申报效率的双优化。
二、政策层面增设优化简化研发费用辅助账样式
在《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（2015年第97号，以下简称97号公告）的基础上，全面降低了税务合规层面的辅助账填写难度。我们认为，这一条以及后续相关政策，是对25号文精神在实操层面的具体征管执行政策的具体落实，其最大的变化是，对于单个研发项目涉及多种研发形式的，该研发项目只需建立一套辅助账，无需再按不同研发形式分别设置辅助账。如：某一研发项目，其一部分采取自主研发形式，另一部分采取委托研发形式，企业不必分别设置自主研发和委托研发两套辅助账，对同时包括两种及两种以上研发形式的支出，统一在一套辅助账中归集。上述变化能够有效避免企业被要求按照不同的研发形式对同一研发项目分别准备不同研发资料文档的情况。
三、预缴环节应关注申报拟加计扣除的研发费用的范围及准确性
根据当前企业享受税收优惠政策实行的“真实发生、自行判别、申报享受、相关资料留存备查”方式，依原则上要求相关纳税人直接填写前三季度的加计扣除金额，同时应准备前三季度的研发支出辅助账和《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107012）等留存备查。基于此，我们理解，无论享受研发费用加计扣除政策的企业是否选择预缴享受，均应在年度终了时按照汇算清缴口径对全年的研发费用进行审阅、梳理并申报。如果企业未对研发支出辅助账进行日常维护，建议考虑在预缴环节，仅对人员人工、直接投入等易归集且占比高的费用进行准确归集申报，在年度汇算清缴时再进行校准。同时在预缴完成后及时完善留存备查资料。
四、进一步调整其他相关费用限额计算方法，全面优化企业其他相关费用扣除原则，执行细节亟待关注
28号公告出台前，其他相关费用采取限额管理方式，不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。97号公告明确按每一项目分别计算其他相关费用限额，对于有多个研发项目的企业，其有的研发项目其他相关费用占比不到10%，有的超过10%，不同研发项目的限额不能调剂使用。28号公告明确将其他相关费用限额的计算方法调整为按全部项目统一计算，不再分项目计算。这就使得统一税务年度多研发项目的企业，其他相关费用扣除限额有望突破。
我们认为28号公告，放宽其他相关费用限额的计算方法，调整为按全部项目统一计算，不再分项目计算，不但减轻了工作量，并一定程度上解决了一直以来困扰企业的跨项目计算其他相关费用限额时遇到的问题。
但仍提醒相关企业关注跨期项目其他相关费用计算限额方面的计算逻辑。由于其他相关费用中研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用、知识产权的申请费、注册费、代理费等一般发生在研发后期。故针对同一项目出现跨期发生其他相关费用的情形特别普遍，而按年度发生的研发费用却难以与上述其他相关费用形成匹配逻辑，从而可能引发扣除限额的损失等问题。
举例来说，假设某公司2020-21年度只有一个研发项目。2020年人员人工等五项费用之和为81万元，其他相关费用为2万元；2021年人员人工等五项费用之和为9万元，其他相关费用为8万元。
虽然合计的其他相关费用（10万元）未超过总研发费用（100万元）的10%，而根据当前申报表填报逻辑，2021年其他相关费用的限额仅为9*10%/（1-10%），即仅允许加计扣除其他相关费用1万。从而按照整个项目通盘计算，全部研发支出发生在一个税务年度与发生在两个税务年度相比，实际享受了加计扣除其他相关费用相差了70%。
因此，在提醒相关纳税人对此给予足够关注的同时，也期待按照25号文的精神，在后续的相关政策中给予突破和更新。