商票支付工程款，贴现费用能否在土地增值税前扣除？
时间：2023-01-09 14:18:09
背景介绍：A为房地产企业，B为施工单位，A与B签订的总包工程合同约定总包款的付款方式为“70%转账+30%商业承兑汇票”。后签订补充协议，支付方式变更为“50%转账+50%商业承兑汇票”，并支付相应的贴现费用作为补偿金额。且双方签订的结算协议中明确注明了补偿金额是贴现费用。税务局在审核该项目清算报告时提出异议，认为贴现费用不能在土地增值税前扣除。针对这个问题，目前有两种观点，下面我们来探讨下：
观点一：支付的贴现费用取得建筑服务发票的，可以在税前扣除，并且可以加计扣除。
理由：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。……”
根据上述文件规定，延期支付的贴现费用为价外费用，可以开具建筑服务发票。虽然表现形式为贴现费用，但实质是因为违约导致的施工成本增加，本身是工程款的一部分。因此，价外费用应计入开发成本，作为土地增值税扣除项目并加计扣除。
观点二：支付的贴现费用不能在税前扣除。
理由：《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第三条规定：“财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。”
根据上述文件规定，可以提供机构证明并不超过商业银行同期同类贷款利率的利息，可以据实扣除。上文贴现费用虽然取得了建筑服务发票，但实质是因资金占用而发生的利息，非金融机构利息不能在土地增值税前扣除。
从实质重于形式角度，笔者更倾向于第一种观点。延期支付的贴现费用符合价外费用的定义，可以开具税率为9%的建筑服务发票并抵扣进项税额。此处认定该事项实质为非贷款服务。一个事项不能同时被认定是非贷款服务又被认定为是资金占用利息。且在实际操作中，严格按照第二种观点执行，困难系数较大，若合同没有详细列明补偿金额、结算协议也没有单独列示，审核人员是很难明确该部分金额甚至根本无法发现。因此，延期支付的贴现费用能否扣除，建议房地产企业事前合理筹划，提前与主管税务机关沟通。
观点一：支付的贴现费用取得建筑服务发票的，可以在税前扣除，并且可以加计扣除。
理由：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。……”
根据上述文件规定，延期支付的贴现费用为价外费用，可以开具建筑服务发票。虽然表现形式为贴现费用，但实质是因为违约导致的施工成本增加，本身是工程款的一部分。因此，价外费用应计入开发成本，作为土地增值税扣除项目并加计扣除。
观点二：支付的贴现费用不能在税前扣除。
理由：《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第三条规定：“财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。”
根据上述文件规定，可以提供机构证明并不超过商业银行同期同类贷款利率的利息，可以据实扣除。上文贴现费用虽然取得了建筑服务发票，但实质是因资金占用而发生的利息，非金融机构利息不能在土地增值税前扣除。
从实质重于形式角度，笔者更倾向于第一种观点。延期支付的贴现费用符合价外费用的定义，可以开具税率为9%的建筑服务发票并抵扣进项税额。此处认定该事项实质为非贷款服务。一个事项不能同时被认定是非贷款服务又被认定为是资金占用利息。且在实际操作中，严格按照第二种观点执行，困难系数较大，若合同没有详细列明补偿金额、结算协议也没有单独列示，审核人员是很难明确该部分金额甚至根本无法发现。因此，延期支付的贴现费用能否扣除，建议房地产企业事前合理筹划，提前与主管税务机关沟通。
关于作者：
何雅楠
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