中汇（天津）税务师事务所ZHONGHUI (TIANJIN) CERTIFIED TAX AGENTS

房地产开发企业在土地增值税清算过程中常会遇到税务机关判定部分开发成本属于“红线外支出”不允许企业列支在可扣除成本中的情况，我们先了解一下何为红线外支出。“红线外支出”是指在房地产开发企业项目建设用地边界外，即有关部门审批的项目规划外承建道路、公园、学校、绿化等设施发生支出。在实际情况中，红线外支出一般包括两种情况，第一种情况是房地产开发企业因七通一平等施工作业不得不在红线外发生的破路、维修、道路还原等成本，第二种情况是政府或其他单位要求房地产开发企业在红线外建设配套设施。考虑到成本金额的大小及对土地增值税税负的影响程度，本文仅就第二种情况进行讨论，即房地产开发企业为政府或其他单位建设公共设施或其他工程所发生的支出，能否在土地增值税清算中扣除。

一、地方政策规定
（一）不允许税前扣除
1、山东的规定
《山东省济南市地方税务局土地增值税清算工作指南》(2014年发布)第十一条关于审批项目规划外政府要求房地产企业额外承担的部分市政建设费用(支出)的扣除问题规定：“对于房地产开发企业发生的项目建设用地边界外(即规划用地“红线”外)的建设项目支出，一律不得在本项目清算时计算扣除。”
《济南市土地增值税清算工作指南(试行)(2014)》十一、关于审批项目规划外政府要求房地产企业额外承担的部分市政建设费用(支出)的扣除问题：“对于房地产开发企业发生的项目建设用地边界外(即规划用地“红线”外)的建设项目支出，一律不得在本项目清算时计算扣除。”
2、山西的规定
《山西省地方税务局关于发布<房地产开发企业土地增值税清算管理办法>的公告》(山西省地方税务局公告2014年第3号)第十九条第(三)项第4目规定：“土地红线外的绿化、修路、配套等支出，不得扣除。”
（二）满足条件的允许税前扣除
1、广州的规定
《广州市地方税务局关于印发2014年土地增值税清算工作有关问题的处理指引的通知》(穗地税函[2014]175号)第三条规定：“关于项目建设用地红线外支出的扣除总问题：纳税人为取得土地使用权，在项目建设用地红线外为政府建设公共设施或其他工程发生的支出，根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第四条第(一)项确定的相关性原则，纳税人如果能提供国土房管部门的协议、补充协议，或者相关政府主管部门出具的证明文件的，允许作为取得土地使用权所支付的金额予以扣除。”
2、广西的规定
《广西自治区地方税务局关于明确土地增值税清算若干政策问题的通知》(桂地税发[2008]44号)：“房地产开发商按照当地政府要求建设的道路、桥梁等公共设施所产生的成本费用，凡属于房地产开发项目立项时所确定的各类设施投资，可据实扣除；与开发项目立项无关的，则不予扣除。”
《桂林市土地增值税清算工作指南(试行)》十三、关于审批项目规划外政府要求房地产企业额外承担的部分市政建设费用(支出)的扣除问题”中，对于房地产开发企业发生的、满足下列条件之一的项目建设用地边界外(即“红线”外，下同)的市政建设费用(支出)，可以凭建安工程发票或财政部门开具的收据计入本项目取得土地使用权所支付的金额予以扣除：“(一)房地产企业在与国土资源管理部门签订的《国有土地使用权出让合同》中约定或国土资源管理部门在《国有土地使用权招拍挂出让公告》中注明有房地产开发企业在项目建设用地边界外应政府要求建设公共设施或其他工程等内容的；(二)房地产企业在项目建设用地边界外应政府要求建设公共设施或其他工程所发生的支出，能提供与本项目存在关联关系的直接依据(如新建、扩建出入小区的市政道路、桥梁等)和县级以上(包括县级、市辖城区)人民政府的正式文件的。对于不满足上述条件的项目建设用地边界外的市政建设费用(支出)(包括房地产开发企业为提升项目周围环境品质、促进开发产品的销售而自行对项目周边绿化、道路进行整治发生的成本费用)，不得计入本项目扣除金额。”
3、重庆的规定
重庆市地方税务局关于印发《土地增值税等财产行为税政策执行问题处理意见》的通知(渝财税[2015]93号)：“房地产项目开发中，因统一规划、整体开发需要，在相邻地域建造公共设施，经土地出让合同约定的，发生的建造支出可作为“取得土地使用权所支付的金额”予以扣除。”

二、相关观点表达
各地方税务局对于红线外成本能否在土增清算中扣除的问题分歧较大，国家税务总局虽没有下发明文规定，但结合《国家税务总局关于土地增值税若干具体问题的公告(征求意见稿)》第二条“房地产开发企业在计算本项目土地增值税时，其在项目建设用地边界外为政府或其他单位建设公共设施或其他工程所发生的支出，不得计入本项目扣除项目金额。”总局对红线外支出列入土增成本持有反对观点。我们认为，在房地产开发过程中，土地出让方式存在多样性，例如有些土地招拍挂文件明确规定房地产开发企业需要在红线外建造幼儿园、小学、保障房等作为拿地条件，结合国税发[2006]187号文第四条，虽然该类成本发生在“红线外”，但本质上属于“与清算项目有关的扣除项目金额”，房地产开发企业应积极筹备以下证明文件，证明红线外支出与项目的相关性。
1、土地招拍挂公告
2、土地出让协议
3、政府部门相关的会议纪要文件
4、政府(街道办事处)确认函等
企业也可以协调政府有关部门在移交协议或者其他相关后续处理红线外配套的文件中明确红线外建造配建的适用条件、范围、移交流程等具体内容。

三、总结
若房地产开发企业发生的“红线外支出”是取得土地所必须要发生的成本，我们认为开发企业可提供与项目相关的证明资料与主管税务机关积极沟通，争取在土地增值税清算时扣除相应成本。

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乔艺璇

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